审计方法存在的问题研究
摘要
审计方法是审计工作的核心与灵魂，其科学性与有效性直接决定了审计质量、审计效率和审计价值，自审计诞生以来，其方法经历了从账项基础审计、制度基础审计到现代风险导向审计的演进，随着全球商业环境的日趋复杂、信息技术的飞速发展以及资本市场对审计期望的不断提高，现行主流的审计方法，尤其是风险导向审计模型，在实践中暴露出诸多深层次的问题，本研究旨在系统梳理审计方法的发展脉络，深入剖析当前审计方法存在的核心问题,并探讨未来可能的改进方向。
审计方法的演变：从“看账”到“看风险”
为了理解当前存在的问题,首先需要回顾审计方法的演变过程：
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账项基础审计（Audit of Items）：
- 核心思想： “以查错防弊为主要目的”，审计师通过对会计凭证、账簿和报表进行大量、细致的逐笔审查,来发现错误和舞弊。
- 特点： 详查为主，抽样为辅；工作量大，效率低下；适用于企业规模小、业务简单、所有权与经营权未分离的环境。
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制度基础审计（System-based Audit）：
- 核心思想： “以评价内部控制为基础”，审计师首先了解和测试企业的内部控制制度，如果内控被认为是有效的,则可以相应减少对经济业务的实质性测试。
- 特点： 从“直接检查交易”转向“间接检查制度”；审计效率显著提高；但假设内控有效，若管理层凌驾于内控之上,审计风险会剧增。
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风险导向审计（Risk-oriented Audit）：
（图片来源网络，侵删）- 核心思想： “以重大错报风险的识别、评估和应对为核心”，这是目前全球通行的主流审计方法,它要求审计师将审计资源更多地集中于可能导致财务报表发生重大错报的高风险领域。
- 特点： 理论上更科学、更有效率，实现了“审计资源的精准投放”，它将审计流程与企业的经营风险、流程风险和错报风险紧密联系起来。
尽管风险导向审计相比前两种方法更为先进，但在实践中，其固有的局限性以及环境变化带来的新挑战,使其问题日益凸显。
当前审计方法存在的核心问题
（一） 理论与模型层面的缺陷
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“审计期望差距”的持续存在
- 问题表现： 公众、投资者和监管机构期望审计师能够“保证”财务报表的绝对真实、准确，并能发现所有重大舞弊，审计方法本质上是一种“合理保证”而非“绝对保证”的过程，抽样审计、固有风险的存在都决定了审计师无法100%发现所有问题，这种期望与现实的差距，导致审计师即使遵循了所有审计准则,仍可能面临诉讼和声誉损失的风险。
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风险导向审计模型的内在局限——“自上而下”与“自下而上”的脱节
- 问题表现： 现代风险导向审计采用“自上而下”的思路，从宏观环境分析（如行业状况、监管环境）入手，识别和评估重大错报风险，在实际执行中，审计团队常常在项目初期就投入大量时间进行“自下而上”的细节测试和实质性程序，导致对高风险领域的宏观理解流于形式，未能真正指导审计资源的有效分配,风险评估与应对措施之间缺乏有效的动态联动。
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对“管理层凌驾于内部控制之上”风险的应对不足
（图片来源网络，侵删）- 问题表现： 这是导致审计失败最常见的原因之一，风险导向审计模型假设管理层是诚信的，并依赖其设计和执行的内控，当管理层蓄意舞弊时，他们有能力绕过甚至操纵内部控制，现有的审计方法虽然理论上强调了对该风险的考虑，但在实践中，审计师往往难以获取充分、适当的审计证据来识别和应对这种由“最可信的人”实施的舞弊。
（二） 审计实践与执行层面的挑战
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形式主义与“走过场”现象
- 问题表现： 在激烈的市场竞争和成本压力下，部分审计项目为了控制时间和预算，风险评估程序被简化、模板化，未能真正结合被审计单位的特定情况进行深入分析，审计工作底稿看起来“完美无瑕”，但实际上可能只是对上一年度底稿的简单复制和修改,缺乏应有的职业怀疑态度。
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职业怀疑精神的弱化
- 问题表现： 长期与同一客户合作可能导致审计师产生“熟悉性盲区”，对管理层的解释过于轻信，为了维持客户关系，审计师可能倾向于接受客户的会计处理，而不是挑战其合理性，职业怀疑是审计的灵魂,其弱化是导致审计失败的关键内因。
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审计证据的获取与评价难题
- 问题表现： 在复杂交易（如金融工具、收入确认、并购重组）中，审计师可能缺乏足够的专业知识来评估其商业实质和会计处理的恰当性，电子证据的易篡改性、管理层提供证据的 biased 性质,都给审计证据的可靠性和充分性带来了巨大挑战。
（三） 技术与外部环境带来的新挑战
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信息技术（IT）与数据革命的冲击
- 问题表现：
- 数据海量性与复杂性： 企业运营产生海量数据,传统抽样方法可能无法覆盖到所有异常点。
- 系统复杂性： 企业资源计划系统、大数据平台等复杂IT环境使得传统的穿测试和实质性测试程序难以有效实施。
- 自动化舞弊风险： 舞弊手段日益智能化、隐蔽化，利用系统漏洞或程序进行舞弊的风险增加,传统审计方法对此的应对能力不足。
- 问题表现：
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商业模式的复杂化
- 问题表现： 平台经济、VIE架构、加密货币、供应链金融等新型商业模式层出不穷，其经济实质和会计处理往往缺乏成熟的准则和先例，审计师在理解和评估这些业务的风险方面面临前所未有的困难,现有审计方法的知识储备和工具难以跟上创新的步伐。
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审计市场的结构性问题
- 问题表现： “四大”会计师事务所占据了绝大部分大型客户的审计市场，可能导致竞争不足和审计费用高企，非“四大”为了生存，可能采取低价竞争策略，进而导致审计投入不足、质量下降,这种市场结构不利于审计行业的健康发展和审计方法的持续创新。
未来审计方法的发展趋势与改进方向
面对上述问题，审计行业正积极探索变革,未来的审计方法将呈现以下趋势：
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技术驱动的审计：数据分析与人工智能的深度融合
- 方向： 从“抽样审计”走向“全量审计”，利用持续审计/监控技术，对企业的交易数据进行实时或高频分析，实现风险的动态预警，运用人工智能和机器学习算法，自动识别异常模式、关联风险点，并辅助审计师进行职业判断，这不仅能极大提升审计效率和效果,还能有效应对复杂IT环境下的审计挑战。
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审计理念的升级：从“风险导向”到“价值导向”与“信任导向”
- 方向： 审计的目标不应仅限于发现错报，更应向为利益相关者提供增量价值转变，审计师可以利用其专业知识，就企业内部控制、风险管理、公司治理等提供更有价值的洞察和建议，成为企业的“价值伙伴”，审计方法应更加注重建立和维护与利益相关者的信任，通过更透明的沟通和更高质量的报告来缩小“审计期望差距”。
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审计程序的再造：强化舞弊审计与持续审计
- 方向： 在传统审计程序基础上，必须加强对管理层凌驾和串通舞弊的审计程序，更多地运用“非常规”的审计思路、进行突击盘点、对第三方进行函证或访谈等，将持续审计嵌入到企业的日常运营中，变“期末体检”为“实时监测”,从被动应对风险转向主动管理风险。
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审计团队的转型：培养复合型、数字化审计人才
- 方向： 未来的审计师不仅要懂会计、审计准则，更要具备数据分析、IT系统、特定行业知识等复合型能力，会计师事务所需要加大对员工的培训投入，推动审计团队的知识结构和技能模型升级,以适应技术驱动和业务复杂化的新要求。
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监管与准则的完善：适应新经济与新技术的规则制定
- 方向： 监管机构和准则制定机构需要加快步伐，针对新型商业模式、数字资产、人工智能应用等制定或更新审计准则和监管要求，为审计实践提供清晰的指引，应鼓励和支持审计技术的创新与应用,为行业变革创造良好的制度环境。
当前主流的风险导向审计方法在理论上具有先进性，但在应对日益复杂的商业环境、快速发展的信息技术和资本市场的高期望时，其固有的局限性在实践中被放大，导致审计失败风险、期望差距和信任危机等问题日益突出，未来的审计方法必须是一场系统性的革命，它不再是单一的技术或模型，而是技术、理念、人才和监管的全面革新，通过拥抱大数据、人工智能等新技术，重塑审计价值理念，强化对舞弊的应对，并培养新型审计人才，审计行业才能克服当前困境，重新赢得公众的信任,并持续为资本市场保驾护航。
